Due pronunce del 2026 affrontano il possibile utilizzo dei crediti fiscali nella giustificazione del costo della manodopera nelle gare pubbliche. Il Consiglio di Stato ammette la rilevanza di crediti certi e compensabili rispetto a specifici debiti contributivi; il TRGA Trento esclude invece che il credito possa coprire genericamente ore aggiuntive o costi non rappresentati. Decisivi sono il nesso con la commessa, la concreta utilizzabilità del credito e la sostenibilità complessiva dell’offerta.
I crediti fiscali possono rilevare nella giustificazione del costo della manodopera quando sono certi, documentati, compensabili e specificamente correlati ai debiti contributivi della commessa. Non bastano, invece, per coprire genericamente ore aggiuntive, costi sottostimati o un’offerta strutturalmente in perdita.
La disponibilità di crediti fiscali può incidere sulla valutazione del costo della manodopera in una gara pubblica? E, soprattutto, può essere utilizzata dall’impresa per dimostrare la sostenibilità di un’offerta che espone un costo del lavoro inferiore a quello stimato dalla stazione appaltante oppure maggiori prestazioni rispetto a quelle originariamente considerate?
La risposta non può essere formulata in termini assoluti.
Due recenti pronunce, lette congiuntamente, consentono anzi di individuare una distinzione particolarmente utile sul piano pratico. Da un lato, il
Consiglio di Stato, con sentenza 25 agosto 2026, n. 6627, ha riconosciuto che crediti fiscali certi e documentati, legalmente utilizzabili in compensazione di debiti previdenziali e contributivi, possono assumere rilievo nella giustificazione di un costo della manodopera inferiore alla stima della stazione appaltante. Dall’altro, il TRGA di Trento, con sentenza n. 141 del 14 settembre 2026, ha escluso che la mera disponibilità di crediti fiscali possa trasformarsi in una sorta di “copertura generale” di maggiori costi derivanti dalla specifica commessa.
Il punto, quindi, non è stabilire se i crediti fiscali siano ammessi o vietati.
La vera domanda è diversa:
che cosa sta cercando di giustificare l’impresa mediante quel credito e quale rapporto esiste tra il credito stesso e la specifica componente di costo contestata?
È proprio su questa distinzione che il commercialista può assumere un ruolo centrale nella costruzione preventiva dell’offerta e, soprattutto, nella fase di verifica della sua congruità.
Il costo della manodopera nel nuovo Codice dei contratti
L’art. 41, comma 14, del D.Lgs. 36/2023 impone alla stazione appaltante di individuare nei documenti di gara i costi della manodopera, sulla base dei criteri richiamati dal precedente comma 13.
La disposizione stabilisce inoltre che i costi della manodopera e quelli della sicurezza siano scorporati dall’importo assoggettato al ribasso, facendo tuttavia espressamente salva la possibilità per l’operatore economico di dimostrare che il ribasso complessivo deriva da una più efficiente organizzazione aziendale.
È proprio quest’ultima previsione a impedire di considerare il valore indicato dalla stazione appaltante come un importo sempre e comunque immodificabile.
Anche ANAC ha chiarito che, qualora l’operatore indichi un costo della manodopera inferiore a quello determinato dalla stazione appaltante, deve essere verificata la relativa congruità e l’impresa deve dimostrare le ragioni economiche e organizzative dello scostamento.
Bisogna quindi distinguere almeno tre grandezze che, nella pratica, vengono spesso confuse:
il costo della manodopera stimato dalla stazione appaltante; il trattamento salariale minimo inderogabile dovuto ai lavoratori; il costo effettivo della manodopera sostenuto dal singolo operatore economico.
Non sono necessariamente coincidenti.
Le tabelle ministeriali svolgono una fondamentale funzione parametrica ai fini della verifica, ma non determinano automaticamente il costo che qualsiasi impresa dovrà necessariamente sostenere. Il Consiglio di Stato ha ribadito nel 2026 che lo scostamento dai valori tabellari non rende da solo inaffidabile un’offerta: occorre comprendere quali componenti generino lo scostamento e se esse siano effettivamente giustificabili.
Diverso è il limite rappresentato dai trattamenti salariali inderogabili, che non possono essere sacrificati attraverso la costruzione economica dell’offerta.
È questa distinzione a spiegare anche il ruolo dei crediti fiscali.
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💶 Credito utilizzabile
Deve essere già maturato, documentato, disponibile e legalmente compensabile.
🔗 Nesso con la commessa
La giustificazione deve collegare il credito agli specifici oneri contributivi dell’offerta.
👷 Il costo resta
La compensazione riduce l’esborso finanziario, ma non elimina automaticamente il costo del lavoro.
⏱️ Ore aggiuntive
Le prestazioni migliorative devono essere comprese nel monte ore e nel costo effettivo della commessa.
📋 Offerta immodificabile
In sede di anomalia si giustifica il costo dichiarato: non è possibile riscrivere l’offerta.
⚠️ Niente doppio utilizzo
La stessa disponibilità non può sostenere contemporaneamente più commesse oltre il suo valore.
Quando i crediti fiscali possono giustificare il costo del lavoro – Il precedente più favorevole alle imprese: Consiglio di Stato n. 6627/2026
La vicenda esaminata dal Consiglio di Stato riguardava l’affidamento del servizio di gestione di un asilo nido comunale.
Il costo della manodopera indicato dal concorrente era inferiore ai 596.539,90 euro stimati dalla documentazione di gara. La differenza derivava in larga parte dalla componente relativa agli oneri previdenziali e assicurativi.
L’impresa aveva sostenuto di poter assolvere tali obbligazioni attraverso l’utilizzo in compensazione di crediti fiscali già maturati. In particolare, risultava documentato un rilevante credito IVA, il cui ammontare era stato certificato dall’Agenzia delle Entrate.
La stazione appaltante aveva inizialmente respinto tale impostazione considerando i crediti fiscali come risorse “esterne” all’offerta.
Il Consiglio di Stato ha seguito una lettura differente.
Il presupposto è che il credito fiscale utilizzabile ai sensi dell’art. 17 del D.Lgs. 241/1997 non sia automaticamente assimilabile alla generica disponibilità finanziaria dell’impresa. L’art. 17 disciplina infatti il sistema dei versamenti unitari e della compensazione, comprendendo, nei limiti e alle condizioni previste dall’ordinamento, anche debiti contributivi e previdenziali.
Nel caso deciso dal Consiglio di Stato, i crediti erano già esistenti; documentati; certificati; utilizzabili per legge in compensazione; riferibili proprio a debiti tributari, previdenziali o contributivi.
Di conseguenza, la loro utilizzazione non era stata qualificata come semplice intervento della capacità patrimoniale generale dell’impresa per sostenere un contratto altrimenti in perdita.
La sentenza distingue infatti il credito fiscale compensabile dal caso in cui l’impresa utilizzi genericamente utili aziendali, riserve o risorse della società o del gruppo per assorbire la perdita prodotta dall’appalto.
La distinzione è decisiva.
Un’impresa non può normalmente presentare un’offerta strutturalmente insostenibile sostenendo semplicemente di possedere liquidità sufficiente per sopportarne le perdite. Il credito fiscale esaminato dalla sentenza n. 6627/2026, invece, era una posizione giuridica già esistente e legalmente destinabile alla compensazione proprio della tipologia di obbligazioni oggetto della giustificazione.
Attenzione: la compensazione fiscale non rende automaticamente “gratuito” il lavoro
Qui emerge un profilo particolarmente interessante per il commercialista. Occorre infatti evitare di sovrapporre tre piani differenti: costo economico-contabile, debito contributivo ed esborso finanziario.
Supponiamo che un’impresa abbia:
- retribuzioni lorde: 400.000 euro;
- contributi e oneri: 120.000 euro;
- altre componenti del costo del personale: 30.000 euro.
Il costo complessivamente considerato è quindi pari a 550.000 euro.
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