quando rilevare ricavi e IVA

Nel contratto estimatorio la consegna della merce non determina automaticamente l’effettuazione dell’operazione IVA, mentre il momento di rilevazione del ricavo deve essere individuato separatamente applicando i principi contabili.

Una boutique riceve cinquanta capi della nuova collezione e concorda con il produttore che pagherà soltanto quelli effettivamente venduti, restituendo gli altri dopo sei mesi.
Una gioielleria espone alcuni preziosi senza acquistarli immediatamente.
Un rivenditore di biciclette riceve modelli da mostrare ai clienti con facoltà di restituire l’invenduto.
Un’impresa consegna prodotti a un punto vendita affinché vengano commercializzati senza trasferirne immediatamente la proprietà.
Nella pratica tutte queste situazioni vengono spesso definite indistintamente “conto vendita”, “conto deposito” o “merce in prova”.
Dal punto di vista giuridico e fiscale, però, quelle espressioni non sono necessariamente equivalenti.

Dietro alcune di queste operazioni può infatti trovarsi un contratto estimatorio, figura disciplinata dagli articoli 1556-1558 del codice civile e particolarmente interessante per il commercialista perché la consegna materiale, l’obbligo definitivo di pagamento, l’effettuazione dell’operazione IVA e la rilevazione contabile del ricavo possono collocarsi in momenti diversi.

La questione non è puramente terminologica. Qualificare erroneamente un rapporto come deposito quando nella sostanza si tratta di contratto estimatorio può incidere sulla fatturazione IVA, sul magazzino, sulla competenza dei ricavi, sulla documentazione del trasferimento dei beni e persino sulla posizione delle parti in caso di pignoramento o perdita della merce. Una recente pronuncia della Cassazione ha inoltre ribadito che, per qualificare un rapporto come estimatorio, occorre guardare all’intero contenuto dell’accordo e non limitarsi alla denominazione utilizzata dalle parti o a una singola clausola.

Come funziona il contratto estimatorio

L’articolo 1556 c.c. stabilisce che con il contratto estimatorio una parte consegna una o più cose mobili all’altra e quest’ultima si obbliga a pagarne il prezzo, salvo che restituisca le cose nel termine stabilito. Il meccanismo è quindi particolarmente adatto alle attività nelle quali il rivenditore vuole evitare il rischio economico dell’invenduto: riceve il prodotto, lo espone o lo commercializza e paga il fornitore soltanto quando la merce viene venduta oppure quando decide di non restituirla.

Immaginiamo una società produttrice di abbigliamento che consegni a una boutique 100 capi con valore estimatorio complessivo di 20.000 euro. Il contratto prevede che il negoziante comunichi mensilmente le vendite e restituisca entro il 30 giugno dell’anno successivo i capi rimasti invenduti. A differenza di una normale compravendita, la consegna iniziale non comporta necessariamente l’immediata fatturazione dei 20.000 euro. La boutique acquista il potere di disporre commercialmente dei beni, ma conserva la facoltà di restituire l’invenduto entro il termine contrattuale. Se non esercita tempestivamente tale facoltà, diviene obbligata al pagamento del relativo prezzo.

È proprio questo elemento a distinguere l’estimatorio da una normale vendita con pagamento differito. Nella vendita ordinaria il cliente ha acquistato la merce e deve pagarla, indipendentemente dal fatto che riesca successivamente a rivenderla. Nell’estimatorio, invece, il ricevente può liberarsi dall’obbligo di pagare mediante restituzione dei beni.

Furto e perdita della merce: chi deve pagare?

La peculiarità probabilmente più interessante del contratto estimatorio è contenuta nell’articolo 1557 c.c. La norma stabilisce che chi ha ricevuto le cose non è liberato dall’obbligo di pagarne il prezzo quando la restituzione nella loro integrità diventa impossibile anche per causa a lui non imputabile.

È una regola molto importante nella pratica. Supponiamo che una gioielleria riceva in estimatorio dieci orologi per un valore complessivo di 80.000 euro. Prima della vendita, una parte della merce viene sottratta durante una rapina senza che possa essere contestata alcuna colpa al titolare. In un normale deposito, la valutazione delle responsabilità seguirebbe una logica differente. Nel contratto estimatorio, invece, l’impossibilità di restituire i beni non libera automaticamente il ricevente dal pagamento del prezzo.

Per questo una delle clausole che il commercialista dovrebbe segnalare al cliente prima della sottoscrizione riguarda proprio assicurazione, furto, incendio, danneggiamento e perimento della merce. L’imprenditore che pensa di avere ricevuto prodotti “senza rischio perché tanto paga solo ciò che vende” potrebbe infatti scoprire che il rischio fisico del bene è molto diverso dal rischio commerciale dell’invenduto.

Il contratto dovrebbe quindi coordinarsi con le coperture assicurative dell’impresa. In settori ad alto valore unitario – gioielleria, elettronica, autoveicoli, arredamento di pregio – questa verifica può essere economicamente più importante della stessa disciplina fiscale dell’operazione.

Chi è proprietario della merce e quali tutele operano?

Il contratto estimatorio attribuisce al ricevente il potere di disporre validamente dei beni, pur senza configurare immediatamente una normale compravendita definitiva. Ai sensi dell’articolo 1558 c.c., i creditori del ricevente non possono sottoporre le cose a pignoramento o sequestro finché non ne sia stato pagato il prezzo. Il soggetto che le ha consegnate, a sua volta, non può disporne fino a quando non gli siano restituite.

La norma spiega bene la particolare struttura dell’operazione. Il rivenditore deve poter vendere normalmente la merce al cliente finale; altrimenti il contratto perderebbe la propria funzione economica. Tuttavia i beni conservano una posizione distinta rispetto al patrimonio ordinario del ricevente.

Per il commercialista questo aspetto assume rilevanza soprattutto quando il cliente attraversa una crisi finanziaria. La presenza fisica di beni all’interno del negozio o del magazzino non significa necessariamente che tutti quei beni appartengano definitivamente all’impresa. Di conseguenza, prima di ricostruire attività, magazzino e disponibilità patrimoniali è necessario comprendere il titolo in base al quale ciascuna categoria di beni è detenuta.

L’errore più comune: “La merce è uscita dal magazzino, quindi d